Werbungskosten√ľbersch√ľsse Finanzgericht M√ľnster, 6 K 6518/0

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Werbungskosten√ľbersch√ľsse Finanzgericht M√ľnster, 6 K 6518/0

Beitragvon Klaus am Fr 24. Okt 2008, 09:56

Finanzgericht M√ľnster, 6 K 6518/02 E
Datum: 08.11.2005
Gericht: Finanzgericht M√ľnster
Spruchkörper: 8. Senat
Entscheidungsart: Urteil
Aktenzeichen: 6 K 6518/02 E
Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.

Die Revision wird zugelassen.

G r √ľ n d e :
1

Streitig ist die Ber√ľcksichtigung von Werbungskosten√ľbersch√ľssen aus der Vermietung und Verpachtung einer Ferienwohnung in E.
2

Die Kl√§ger sind verheiratet und wurden in den Streitjahren zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. In ihrer Einkommensteuererkl√§rung 1999 erkl√§rten sie Eink√ľnfte aus nichtselbst√§ndiger Arbeit und Verluste bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung. Der Kl√§ger war als Filialleiter und Direktor einer Sparkasse angestellt, die Kl√§gerin als kaufm√§nnische Angestellte t√§tig. Bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung erkl√§rten sie aus der Ferienwohnung E Mieteinnahmen in H√∂he von 3.478,- DM, Umsatzsteuererstattungen in H√∂he von 1.070,- DM und Werbungskosten in H√∂he von 16.742,- DM, mithin einen Werbungskosten√ľberschuss in H√∂he von 12.194,- DM. Wegen der Einzelheiten wird auf die Anlage V und die dazu eingereichten Unterlagen in den Verwaltungsvorg√§ngen des Beklagten verwiesen, die beigezogen wurden.
3

Mit Einkommensteuerbescheid vom 30. August 2000 setzte der Beklagte die Einkommensteuer auf 47.088,- DM fest. Dabei ber√ľcksichtigte er bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung zun√§chst einen Verlust in H√∂he von 11.092,- DM. Der Bescheid stand unter dem Vorbehalt der Nachpr√ľfung und war teilweise vorl√§ufig gem√§√ü ¬ß 165 Abs. 1 Abgabenordnung (AO). In den Erl√§uterungen zum Bescheid hei√üt es w√∂rtlich: "Die Abschreibung f√ľr das vermietete Objekt in E betr√§gt ab 1998 noch 1,25 % der Bemessungsgrundlage = 1.103,- DM. Bitte reichen Sie innerhalb von 4 Wochen nach Erhalt dieses Bescheides eine Aufstellung √ľber die Vermietungszeitr√§ume und die darauf entfallenden Mietzahlungen ein (z. B.: vom 14.04.1999 bis 19.04.1999, Miete 200,- DM). Bitte geben Sie zudem an, durch wen die Vermietung erfolgte und ob die Wohnung auch von Ihnen selbst genutzt wurde."
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Mit Schreiben vom 29.September 2000 schl√ľsselten die Kl√§ger die Mieteinnahmen auf und f√ľgten Kopien der Kontoausz√ľge hinzu. Au√üerdem erkl√§rten sie, dass die Wohnung von ihnen nicht zu Wohnzwecken genutzt werde. Sie h√§tten sich lediglich zur Reinigungs- und Kontrollzwecken in der Wohnung aufgehalten.
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Mit √Ąnderungsbescheid vom 23.Oktober 2000 setzte der Beklagte die Einkommen-steuer 1999 endg√ľltig auf 47.088,- DM fest. Der Bescheid war nach ¬ß 165 Abs. 1 AO vorl√§ufig, da bei den Verlusten aus Vermietung und Verpachtung zur Zeit die Einkunftserzielungsabsicht nicht abschlie√üend beurteilt werden k√∂nne.
6

In ihrer Einkommensteuererkl√§rung 2000 erkl√§rten die Kl√§ger u.a. einen Werbungskosten√ľberschuss in H√∂he von 10.286,- DM. Auf die Anlage V und die entsprechenden Anlagen im Rahmen der Einkommensteuererkl√§rung wird verwiesen.
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Mit Verf√ľgung vom 9. August 2001 teilte der Beklagte den Kl√§gern mit, dass in den Jahren 1986 bis 1999 ausschlie√ülich Verluste aus der Vermietung und Verpachtung der Ferienwohnung in E geltend gemacht worden sei. Der bisher entstandene Totalverlust belaufe sich inzwischen auf 217.483,- DM. Der Beklagte √ľbersandte eine entsprechende Anfrage zur Pr√ľfung der Frage, ob es sich um Liebhaberei handele. Wegen der Einzelheiten wird auf die Verf√ľgung des Beklagten vom 9. August 2001 verwiesen.
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Mit Schreiben vom 13. September 2001 teilten die Kl√§ger mit, dass sie sich bei Erwerb des Objektes Hochrechnungen und Mietprognosen von der Firma F habe zukommen lassen. Eine eigene Marktuntersuchung mit Erarbeitung einer Gewinnprognose h√§tten sie f√ľr ihr Objekt nicht erstellen lassen. Durch die schlechte Vermietbarkeit, wie sie sich in den folgenden Jahren gezeigt habe, h√§tten sich fr√ľh h√∂here Verluste errechnet, als vorauskalkuliert worden sein. Diese seien nicht zuletzt aufgrund des witterungsbedingten Ausbleibens von G√§sten entstanden. Es habe im Winter keinen Schnee mehr gegeben und die Sommer seien k√ľhl und nass gewesen. Nur √ľber Silvester, Karneval und unter Umst√§nden auch Ostern sei die Wohnung mehrfach vermietbar gewesen. Die Kl√§ger f√ľgten einen Zeitungsartikel aus der WN vom Juni des Jahres 2001 bei, in dem die Situation des Sauerlandes geschildert wurde. Durch die M√∂glichkeit der Dauervermietung an einen holl√§ndischen Reiseveranstalter - im Sommer in den ersten Jahren 5 Monate, sp√§ter nur noch 4 Monate (K√ľrzung auch aufgrund der schlechten Vermietbarkeit) - h√§tten sie die Verluste trotz der sehr schlechten Kondition (Miete in H√∂he von Brutto 23,- DM f√ľr die Nacht) noch erheblich dr√ľcken k√∂nnen. Die Kl√§ger teilten mit, dass sie ernsthaft erw√§gten, dass Objekt zu ver√§u√üern, wenn sich die Vermietbarkeit nicht verbessere. Sie h√§tten in 1998 eine langfristige Kostenreduzierung herbeigef√ľhrt, indem sie aufgrund der √§u√üerst g√ľnstigen Kapitalmarktlage ein langfristiges Darlehen mit einer 10-j√§hrigen Zinsbindung abgeschlossen h√§tten. Bei einer vorzeitigen Aufl√∂sung w√ľrde die Sparkasse eine nicht unerhebliche Vorf√§lligkeitsentsch√§digung in Rechnung stellen. Eine Kalkulationsvorausberechnung k√∂nnten sie nicht einreichen, weil sie unter den gegebenen, augenblicklichen Voraussetzungen beim besten Willen keine M√∂glichkeiten s√§hen, in die Gewinnzone zu gelangen bzw. sogar einen Totalgewinn zu erzielen. Die Kl√§ger teilten mit, dass sie in regelm√§√üigen Abst√§nden eines Jahres in verschiedenen Zeitungen annoncierten. Des weiteren seien sie mit ihrer Wohnung im Unterkunftsverzeichnis des Verkehrsvereins E e.V. st√§ndig vertreten. Ihre Betreuerin vor Ort, Frau G, biete die Wohnung immer mit an und vermiete sie auch. Leider aber verst√§ndlicher Weise nur dann, wenn sie ihre eigene Pension belegt habe. Auch mit st√§ndiger Werbung im Verwandten- und Bekanntenkreis h√§tten sie in den vergangenen Jahren einige Ergebnisse erzielt. In 1997 seien in Eigenregie das Schlafzimmer und in 1998 die √ľbrigen R√§ume renoviert worden. Schlie√ülich sei in 1999 eine kleine Kompaktstereoanlage mit CD-Player auf Wunsch der G√§ste angeschafft worden. Die Wohnung habe eine Gr√∂√üe von 40,95 m¬≤. 1985 h√§tten sie hierf√ľr einen Preis von 2.745,- DM pro m¬≤ inklusive Mehrwertsteuer = 112.400,- DM gezahlt. Der augenblickliche Marktpreis liege um die 2.000,- DM. Finanziert sei das Objekt zun√§chst mit einem langfristigen Darlehen √ľber 125.000,- DM und einem kurzfristigen Darlehen √ľber 15.000,- DM. Das kurzfristige Darlehen sei bereits Mitte 1986 in einer Summe getilgt worden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Schreiben der Kl√§ger vom 13. September 2001 verwiesen.
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Mit Bescheid vom 7. November 2001 wurde die Einkommensteuer 2000 auf 13.862,- DM festgesetzt. Dabei ber√ľcksichtigte der Beklagte bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung keinen Verlust mehr. Mit √Ąnderungsbescheid vom 7. November 2001 setzte der Beklagte die Einkommensteuer 1999 auf 51.856,- DM herauf und ber√ľcksichtigte dabei ebenfalls keinen Verlust bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung mehr.
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Die Kl√§ger haben mit Schreiben vom 23. November 2001 Einspruch gegen diese Steuerfestsetzungen eingelegt. Zur Begr√ľndung haben sie ausgef√ľhrt, dass sie von Anfang an die Absicht gehabt h√§tten, √úbersch√ľsse zu erzielen. Bei der Vorkalkulation h√§tten sie sich dabei auf die Hochrechnungen und Mietprognose der Firma F verlassen. Dabei sei ein Mietpreis in H√∂he von 35,- bis 70,- DM zugrunde gelegt worden. Diesen Mietzins h√§tten sie sich seinerzeit auch vom Vorsitzenden des Verkehrsvereins Herrn H best√§tigen lassen.
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Bei einer monatlichen Belastung von 646,- DM f√ľr Tilgung und Zins bedeute dies, dass eine Auslastung von weniger als 50 % bei einer Durchschnittsmiete von 50,- DM pro Tag ausgereicht h√§tte, um das Darlehen zur√ľckzuzahlen. Es h√§tten dem Kauf somit rentable Mieterwartungen zugrunde gelegen. Die Kl√§ger sind der Ansicht, dass bei einer Grundst√ľcksvermietung der Beweis des ersten Anscheines f√ľr das Vorliegen einer Einkunftserzielungsabsicht spreche. Dieser Anschein werde nur entkr√§ftet, wenn aufgrund objektiver Beweiszeichen von einem Fehlen der Einkunftserzielungsabsicht ausgegangen werden k√∂nne. Derartige Ausnahmetatbest√§nde l√§gen vorliegend aber nicht vor. Allein l√§ngere Verlustperioden reichten noch nicht als Beweiszeichen zur Verneinung der √úberschusserzielungsabsicht aus. Dies sei schon im Hinblick darauf, dass f√ľr die Dauer der voraussichtlichen Verm√∂gensnutzung bei Geb√§uden grunds√§tzlich von einer tats√§chlichen Nutzungsdauer von 100 Jahren auszugehen sei. Entgegen der Auffassung in der Anlage zu den Einkommensteuerbescheiden 1999 und 2000 k√∂nne nicht von einem Prognosezeitraum von 20 Jahren ausgegangen werden. Die Kl√§ger seien erst seit 15 Jahren Eigent√ľmer des Hauses. Somit stehe noch ein hinreichend langer Zeitraum zur Verf√ľgung, um die Verluste wieder auszugleichen. Eine Verbesserung der Situation sei auch realistisch aufgrund von Investitionen von Region und Land in die Infrastruktur des Gebietes. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsbegr√ľndung der Kl√§ger vom 7. Dezember 2001 verwiesen.
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Der Beklagte hat mit Einspruchsentscheidung vom 7. November 2002 die Einspr√ľche 1999 und 2000 als unbegr√ľndet zur√ľckgewiesen. Zur Begr√ľndung hat er ausgef√ľhrt, dass bei den Kl√§gern nicht mehr von einer √úberschusserzielungsabsicht ausgegangen werden k√∂nne. Nach der Rechtssprechung des Bundesfinanzhofs sei bei Ferienwohnungen als Prognosezeitraum ein Zeitraum von 30 Jahren zugrunde zu legen. Die Kl√§ger seien selbst der Auffassung, dass ein Total√ľberschuss nicht zu erzielen sei. Trotzdem ver√§u√üerten sie die Wohnung zur Zeit nicht, um auf der privaten Verm√∂gensebene keinen Verlust zu erleiden. Es l√§gen somit private, au√üersteuerliche √úberlegungen vor, die gegen die Einkunftserzielungsabsicht der Kl√§ger spr√§chen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 7. November 2002 verwiesen, die sich in den beigezogenen Verwaltungsvorg√§ngen befindet.
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Mit ihrer am 9. Dezember 2002 bei Gericht eingegangen Klage verfolgen die Kl√§ger ihr Begehren weiter. Sie sind der Auffassung, dass bei einer auf Dauer angelegten Vermietungst√§tigkeit grunds√§tzlich davon auszugehen sei, dass die Steuerpflichtigen beabsichtigten, letztlich einen Einnahme√ľberschuss zu erwirtschaften, selbst wenn sich √ľber l√§ngere Zeitr√§ume Werbungskosten√ľbersch√ľsse erg√§ben. Dieser Grundsatz, dass bei Dauervermietung stets die Einnahme√ľberschussabsicht vorliege, sei auch auf Ferienwohnungen zu √ľbertragen, die dauerhaft G√§sten zur Vermietung angeboten w√ľrden. Die Kl√§ger h√§tten stets die Wohnung zur Vermietung angeboten bzw. diese an Dritte zur Untervermietung vermietet. Allein aus diesen Umst√§nden ergebe sich, dass die Kl√§ger eine √úberschussabsicht gehabt h√§tten. Eine n√§here √úberpr√ľfung der Einnahmeerzielungsabsicht sei nur dann angezeigt, wenn die Eigent√ľmer die Wohnung teils fremd vermieteten, teils jedoch selbst nutzten. Eine Selbstnutzung liege jedoch dann nicht vor, wenn die Ferienwohnung von den Eigent√ľmern nur kurzfristig anl√§sslich eines Mietwechsels (z.B. Entreinigung, Schl√ľssel√ľbergabe) oder zur Erhaltung der Mietsache (z.B. Beseitigung von Sch√§den) benutzt werde. Gleiches gelte auch f√ľr die Durchf√ľhrung von Sch√∂nheitsreparaturen. Nach diesen Grunds√§tzen h√§tten die Kl√§ger die Wohnung nicht selbst bewohnt. Die Kl√§ger h√§tten auch entgegen ihrer urspr√ľnglichen Mitteilung nunmehr keinesfalls die Absicht, die Wohnung zu ver√§u√üern. Es gebe berechtigten Anlass zu der Erwartung, dass nunmehr die Einnahmen steigen und die Werbungskosten sinken w√ľrden. Durch den guten Winter mit viel Schnee und kalten Temperaturen habe in der vergangenen Skisaison die Vermietung bereits gesteigert werden k√∂nnen. Dieser Trend werde sich zuk√ľnftig wohl noch verst√§rken, da nunmehr durch die Installation von Schneekanonen die Attraktivit√§t des Sauerlandes und insbesondere des Feriengebietes um E gesteigert worden sei. Die Kl√§ger verweisen insoweit auf Zeitartikel der Westf√§lischen Nachrichten vom 27. und 30. November 2002. Dar√ľber hinaus sei aber auch in den Fr√ľhjahrs-, Sommer- und Herbstmonaten mit mehr G√§sten zu rechnen. In E sei nunmehr ein sogenannter "Heilstollen" er√∂ffnet worden. Dieser ziehe von Jahr zu Jahr mehr Touristen an. Da dieser Heilstollen in der N√§he der Ferienwohnung der Kl√§ger liege, sei davon auszugehen, dass auch diesbez√ľglich mehr G√§ste in die Ferienwohnung der Kl√§ger k√§men. Die Kl√§ger verweisen insoweit auf die Internetseiten zum Heilstollen.
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Die Kläger beantragen,
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die Einkommensteuerbescheide vom 7. November 2002 dahingehend zu √§ndern, dass bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung f√ľr 1999 ein negativer √úberschuss in H√∂he von 12.194,- DM und f√ľr 2000 in H√∂he von 10.286,- DM ber√ľcksichtigt wird.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Zur Begr√ľndung nimmt er Bezug auf seine Einspruchsentscheidung vom 7. November 2002.
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Der Senat hat am 8. November 2005 in der Sache m√ľndlich verhandelt; auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.
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Die Klage ist unbegr√ľndet.
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Der Beklagte hat zur Recht die Werbungskosten√ľbersch√ľsse bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung nicht ber√ľcksichtigt.
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1.
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Nach der Rechtsprechung des IX Senates des BFH (s. zuletzt BFH Urteile vom 19. April 2005 IX R 15/04 BFHE 210, 124, BStBl. II 2005, 754 und IX R 10/04 BFHE 210, 20, BStBl II 2005, 692) ist nach dem Regelungszweck des ¬ß 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG bei einer auf Dauer angelegten Vermietungst√§tigkeit grunds√§tzlich und typisierend davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahme√ľberschuss zu erwirtschaften, auch wenn sich √ľber l√§ngere Zeitr√§ume Werbungskosten√ľbersch√ľsse ergeben (st√§ndige Rechtsprechung des BFH, grundlegend Urteil vom 30. September 1997 IX R 80/94, BFHE 184, 406, BStBl II 1998, 771; gleicher Ansicht das Bundesministerium der Finanzen --BMF--, Schreiben vom 8. Oktober 2004, BStBl I 2004, 933). Ausnahmen von diesem Grundsatz sollen nur gelten, wenn besondere Umst√§nde gegen das Vorliegen der Eink√ľnfteerzielungsabsicht sprechen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 30. September 1997 IX R 80/94 a. a. O unter 2. d; BFH-Urteile vom 6. November 2001 IX R 97/00, BFHE 197, 151, BStBl II 2002, 726 --Ferienwohnung--; vom 5. November 2002 IX R 48/01, BFHE 201, 46, BStBl II 2003, 646 --verbilligte Vermietung--; vom 9. Juli 2002 IX R 57/00, BFHE 199, 422, BStBl II 2003, 695; vom 9. Juli 2002 IX R 47/99, BFHE 199, 417, BStBl II 2003,
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580 --befristete Vermietungstätigkeit--; vom 6. Oktober 2004 IX R 30/03, BFHE 208, 142, BStBl II 2005, 386 --aufwendig gestaltetes Wohngebäude--).
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Die Grunds√§tze der vorgenannten Urteile sind nach der weiteren Rechtsprechung des IX Senates des BFH auch bei Ferienwohnungen anzuwenden, wenn diese von den Steuerpflichtigen ausschlie√ülich an wechselnde Ferieng√§ste vermietet und in der √ľbrigen Zeit hierf√ľr bereitgehalten werden (z.B. BFH-Urteil vom 21. November 2000 IX R 37/98, BFHE 193, 479, BStBl II 2001, 705, m.w.N.). Dies gilt ‚Äēwie der BFH in seinem Urteil vom 6. November 2001 IX R 97/00 a.a.O. unter Aufgabe seiner fr√ľheren Rechtsprechung entschieden hat‚Äē unabh√§ngig davon, ob die Steuerpflichtigen die Ferienwohnung in Eigenregie oder durch Einschalten eines Dritten vermieten. Aus dem Urteil ergibt sich auch, dass durch die Vermietung veranlasste, kurzfristige Aufenthalte keine Selbstnutzung sind.
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Um einen gegen die Eink√ľnfteerzielungsabsicht sprechenden besonderen Umstand soll es sich nach der oben aufgef√ľhrten Rechtsprechung auch dann nicht handeln, wenn die von den Kl√§gern gew√§hlte Finanzierungsart ersichtlich in den Streitjahren durch ein krasses Missverh√§ltnis der Mieteinnahmen im Verh√§ltnis zu den Schuldzinsen gepr√§gt ist.
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Dabei soll es nicht darauf ankommen, ob die Kl√§ger mit ihrer auf Dauer angelegten Fremdvermietung tats√§chlich einen Total√ľberschuss erzielen konnten. Es sei f√ľr die in ¬ß 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG angelegte typisierende Annahme der Eink√ľnfteerzielungsabsicht gerade kennzeichnend, auf den typischen, statt auf den verwirklichten Geschehensablauf abzustellen (s. BFH-Urteile vom 19. April 2005 IX R 15/04 und IX R 10/04 mit Hinweisen auf K. Ebling in Kirchhof/Jakob/ Beermann (Hrsg.), Festschrift f√ľr K. Offerhaus, 1999, 578; vgl. auch Osterloh, Gesetzesbindung und Typisierungsspielr√§ume bei der Anwendung der Steuergesetze, 1992, 73 ff.). Eine Prognose zur √úberpr√ľfung der Eink√ľnfteerzielungsabsicht darf nach dieser Rechtsprechung nicht mehr angestellt werden.
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Unter Ber√ľcksichtigung dieser Vorgaben des IX Senats des BFH w√§ren die von den Kl√§gern geltend gemachten Verluste steuerlich zu ber√ľcksichtigen, da die Kl√§ger nach eigenem, unbestrittenen, Vortrag die Wohnung ausschlie√ülich an wechselnde Ferieng√§ste vermietet und in der √ľbrigen Zeit diese daf√ľr bereitgestellt haben.
29

2.
30

Der erkennende Senat kann sich nicht der Auffassung anschlie√üen, dass bei einer auf Dauer angelegten Fremdvermietung bzw. einer ausschlie√ülichen Fremdvermietung einer Ferienwohnung auch dann grunds√§tzlich und typisierend davon auszugehen ist, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahme√ľberschuss zu erwirtschaften, wenn die Mieteinnahmen in einem krassen Missverh√§ltnis zu den Schuldzinsen stehen bzw. absehbar ist, dass ein Total√ľberschuss nicht erwirtschaftet werden kann.
31

Zum einen ist dem ma√ügeblichen Gesetzeswortlaut der ¬ß¬ß 21, 2 Abs. 1 Nr. 6 EStG nicht zu entnehmen, dass bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung grunds√§tzlich und typisierend von einer Eink√ľnfteerzielungsabsicht auszugehen sei, wenn eine ausschlie√üliche Fremdvermietung vorliegt. Aus dem Gesetz ergibt sich auch nicht, dass in bestimmten F√§llen eine Prognose zur √úberpr√ľfung der Eink√ľnfteerzielungsabsicht bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung verboten ist. Dieses Verbot ist auch nicht systemgerecht, da es die Vermietungseink√ľnfte im Verh√§ltnis zu anderen Eink√ľnften einseitig bevorteilt. Es verstie√üe gegen die Gebote der Besteuerung nach der Leistungsf√§higkeit und der Gleichm√§√üigkeit der Besteuerung, wenn es Besserverdienenden durch grunds√§tzliche Angabe des Merkmals
32

√úberschusserzielungsabsicht erm√∂glicht w√ľrde, weitgehende Steuerminderungen zu erhalten. Nach der Einkommensteuerstatistik aus 1998 war die Bemessungsgrundlage bei den Eink√ľnften aus Vermietung und Verpachtung per Saldo mit 16 Milliarden Euro negativ (siehe Einkommensteuerstatistik 1998 www.fm.rlp.de/wir-√ľber-uns/Minister/Reden/PDF/050124-finanzgerichtstag-koeln.pdf). Die Auswirkungen sind somit erheblich.
33

3.
34

Die pauschalierende und typisierende Rechtsprechung des IX Senat des BFH steht auch im Widerspruch zur Rechtsprechung des Gro√üen Senats des BFH. Der Gro√üe Senat des Bundesfinanzhofs -BFH- (BFH-Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl. II 1984, 751) hat ausgef√ľhrt, dass bei der Ermittlung des Einkommens f√ľr die Einkommensteuer nur solche positiven oder negativen Eink√ľnfte anzusetzen sind, die unter die Eink√ľnfte des ¬ß 2 Abs. 3 Nrn.1 bis 7 EStG fallen. Kennzeichnend f√ľr diese Einkunftsarten sei, dass die ihnen zugrunde liegenden T√§tigkeiten oder Verm√∂gensnutzungen auf eine gr√∂√üere Zahl von Jahren gesehen der Erzielung positiver Eink√ľnfte oder √úbersch√ľsse dienen. Fehlt es an dieser Voraussetzung, so fallen die wirtschaftlichen Ergebnisse auch dann nicht unter eine Einkunftsart, wenn sie sich ihrer Art nach unter ¬ß 2 Abs. 3 EStG einordnen lie√üen. Verluste, die dem Steuerpflichtigen durch ein solches unter keine Einkunftsart fallendes Verhalten --auch als "Liebhaberei" bezeichnet-- entst√ľnden, wirkten sich ebensowenig einkommensmindernd aus, wie etwaige Gewinne oder √úbersch√ľsse daraus das steuerpflichtige Einkommen erh√∂hten. Dies folge aus dem Zweck des EStG, Mittel f√ľr die √∂ffentliche Hand zu beschaffen und dabei den Steuerpflichtigen entsprechend seiner Leistungsf√§higkeit heranzuziehen. Dieser Zweck sei nur zu erreichen, wenn auf Dauer gesehen positive Eink√ľnfte f√ľr die Besteuerung erfasst werden k√∂nnten. Dass Steuergesetze auch durch nicht an die Leistungsf√§higkeit ankn√ľpfende, finanzpolitische, volkswirtschaftliche, sozialpolitische, steuertechnische oder andere Erw√§gungen motiviert sein k√∂nnten (BVerfG-Beschluss vom 6. Dezember 1983 2 BvR 1275/79, BVerfGE 65, 325), stehe dem nicht entgegen. Auch solche Erw√§gungen seien letztlich von der Absicht auf Einnahmenerzielung durch die √∂ffentliche Hand getragen.
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Dieser Beurteilung f√ľr den Bereich der Gewinneink√ľnfte (¬ß 2 Abs. 3 Nrn.1 bis 3 EStG) entspr√§che es, wenn die "neuere" Rechtsprechung des BFH bei √úberschusseink√ľnften (¬ß 2 Abs. 3 Nrn.4 bis 7 EStG) eine einkommensteuerrechtlich relevante Bet√§tigung oder Verm√∂gensnutzung nur dann als gegeben ansehe, wenn die Absicht best√ľnde, auf Dauer gesehen nachhaltig √úbersch√ľsse zu erzielen (BFH-Urteile vom 21. Juli 1981 VIII R 154/76, BFHE 134, 113, BStBl II 1982, 37; vom 23. M√§rz 1982 VIII R 132/80, BFHE 135, 320, BStBl II 1982, 463, betr. Eink√ľnfte aus Kapitalverm√∂gen; vom 21. Oktober 1980 VIII R 81/79, BFHE 132, 518, BStBl II 1981, 452, betr. Eink√ľnfte aus Vermietung und Verpachtung). Auch dabei werde nicht auf das Ergebnis der Verm√∂gensnutzung eines oder weniger Jahre oder auf einen Vorteil durch Steuerminderung abgestellt, sondern auf das positive Gesamtergebnis der voraussichtlichen Verm√∂gensnutzung, wobei allerdings steuerfreie Ver√§u√üerungsgewinne nicht in diese Betrachtung einzubeziehen seien (BFH-Urteil vom 23. M√§rz 1982 VIII R 132/80 a.a.O.). Unter Ber√ľcksichtigung dieser nach Auffassung des erkennenden Senats zutreffenden Vorgaben des Gro√üen Senats des BFH muss es auch bei einer reinen Fremdvermietung einer Ferienwohnung erlaubt sein, eine Prognoseentscheidung anzustellen, wenn nach der gew√§hlten Sachverhaltsgestaltung offensichtlich ein Total√ľberschuss nicht zu erwirtschaften ist.
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4.
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Schlie√ülich gibt es auch in der Literatur zahlreiche Stimmen, die eine unwiderlegbare Vermutung im Rahmen der Vermietungseink√ľnfte ablehnen. So fordert z. B. Fischer (Kommentar, Finanzrundschau 1999 S. 1377, 1379), dass es in jedem Vermietungsfall m√∂glich sein muss, die vom Steuerpflichten behauptete Einkunftserzielungsabsicht zu widerlegen. ¬ß 21 EStG enthalte keine Fiktion, dass mit der Vermietung von Wohnungen im Regelfall nur langfristig √úbersch√ľsse erzielt werden k√∂nnen. Weber-Grellet (Vom normtypischen Verhalten zur normgerechten Tatbestandspr√ľfung - Anmerkung zu dem Beitrag von Heuermann, DB 2002, S. 2011 - DB 2002, 2568) h√§lt die Unterstellung der √úberschusserzielungsabsicht bei dauerhafter Vermietung f√ľr durch nichts gerechtfertigt. Er h√§lt es f√ľr einfach und besser, wenn auch der IX Senat des BFH den allgemein geltenden zweigliedrigen Liebhabereibegriff wieder √ľbernehme, der in allen F√§llen eine Ergebnisprognose und die Pr√ľfung der einkommen-steuerrechtlichen Relevanz der T√§tigkeit umfasse. Paus (Liebhaberei bei verbilligter Wohnungsvermietung - Anmerkungen zu dem BFH-Urteil vom 05.11.2002 - IX R 48/01 in DStZ 2003 S. 189, S. 193) bezweifelt, ob der vom IX Senat des BFH aufgestellte Grundsatz, bei einer vollentgeltlichen Vermietung sei grunds√§tzlich eine Einkunftserzielungsabsicht zu vermuten, sachlich gerechtfertigt ist und ob der BFH berechtigt sei, entgegen der Lebenserfahrung derartige Vermutungen bzw. Unterstellungen in die Welt zu setzen. Ebenso h√§lt Stein (Keine Liebhaberei bei Vermietung auf Dauer? ‚Äď Gedanken zur Fiktion des Bundesfinanzhofs in seinem Grundsatzurteil vom 30.09.1997 ‚Äď IX R 80/94 in DStZ 2004, 189, 195) die vom BFH aufgestellte Fiktion f√ľr ungerechtfertigt. Mit dem Verbot von Kontrollrechnungen (Prognose) habe der IX Senat einen Beurteilungsspielraum in Anspruch genommen, der mit dem Zweck des ¬ß 21 EStG als Fiskalzwecknorm nicht im Einklang stehe. Die Fiktion des IX Senats weiche nicht nur (formal) von den Grunds√§tzen ab, die der Gro√üe Senat des BFH aufgestellt habe. Auch in der Sache erweise sich die Annahme, Liebhaberei scheide bei Vermietung und Verpachtung im Regelfall aus, als nicht gerechtfertigt. Denn weder die Dauer der Vermietungst√§tigkeit noch der Normzweck des ¬ß 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG k√∂nne bewirken, dass im Bereich der Vermietung und Verpachtung das Merkmal der Einkunftserzielungsabsicht gegeben sei. Au√üerdem br√§chten die von der Folgerechtssprechung herausgearbeiteten Ausnahmen neue Abgrenzungsprobleme mit sich. Einfacher und besser sei es, wenn der IX Senat des BFH den allgemein geltenden zweigliedrigen Liebhabereibegriff wieder √ľbern√§hme, der in allen F√§llen eine Ergebnisprognose und die Pr√ľfung der einkommensteuerrechtlichen Relevanz der T√§tigkeit umfasse. Schell (Anmerkung in DStZ 2005, 202, 203) hinterfragt diese Rechtsprechung kritisch. Er ist der Auffassung, dass die Rechtsprechung nicht vermittels Unterstellung, respektive unwiderlegbare Vermutungen materiell typisieren d√ľrfe. Dies sei, da es sich nicht um Sachverhaltsermittlung, sondern um eine Art Rechtsgestaltung mittels Fiktion handle, dem Gesetzgeber vorbehalten. Kulosa (in Hermann/Heuer/Raupach 219. Lieferung, Juli 2005, ¬ß 21 EStG Anmerkung 70) ist ebenfalls der Auffassung, dass die Rechtsprechung nicht befugt ist, unwiderlegliche Vermutungen aufzustellen. Dies sei allein dem Gesetzgeber vorbehalten. Der Bereich der Typisierung ‚Äď die Gewiss eine Aufgabe der h√∂chstrichterlichen Rechtsprechung darstelle ‚Äď sei verlassen, wenn auch der atypische Fall "ohne Pr√ľfung" zu beurteilen sei. Jedenfalls wenn Steuerpflichtige den Rahmen des wohnungswirtschaftlichen √úblichen verlassen w√ľrden, m√ľsse es m√∂glich sein, die Einkunftserzielungsabsicht zu verneinen.
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5.
39

Unter Ber√ľcksichtigung dieser Bedenken sieht sich der Senat veranlasst, die Einkunftserzielungsabsicht im Rahmen einer Prognoseentscheidung zu √ľberpr√ľfen. Unter Einbezug der in den Jahren 1986 bis 2000 aufgelaufenden steuerlichen Verluste in H√∂he von insgesamt 227.769,- DM ist der Senat zu der √úberzeugung gelangt, dass eine Einkunftserzielungsabsicht deshalb nicht vorliegen kann, weil mit der Vermietung der Wohnung ein wirtschaftlicher Totalgewinn nicht zu erzielen ist. Die Kl√§ger haben die Wohnung 1985 f√ľr 112.400,- DM erworben. Die Wohnung war im vollen Umfang fremdfinanziert. Nach eigenen Angaben haben die Kl√§ger ein kurzfristiges Darlehen √ľber 15.000,- DM und ein langfristiges Darlehen √ľber 125.000,- DM aufgenommen. Das langfristige Darlehen valutierte zum 01.03.1996 in H√∂he von 114.249,18 DM und zum 15.09.1998 in H√∂he von 112.242,13 DM. Diese St√§nde ergeben sich aus den zur Gerichtsakte gereichten Kopien der Darlehensvertr√§ge. Nach einem von den Kl√§gern zur Gerichtsakte gereichten Zins- und Tilgungsplan w√ľrde das Darlehen im Jahre 2025 vollst√§ndig abgel√∂st werden. Bis dahin w√ľrde ein weiterer Zinsaufwand in H√∂he von ca. 83.000,- DM anfallen. Unter Ber√ľcksichtigung der bisher aufgefallenden steuerlichen Verluste und des noch zu erwartenden Zinsaufwandes m√ľssten die Kl√§ger bei Zugrundelegung einer 30-j√§hrigen Nutzungsdauer (s. BFH-Urteil vom 22. Juli 2003 IX R 59/02, BFHE 202, 566, BStBl. II 2003, 806 m.w.N.) bis zum Jahr 2016 Mieteinnahmen von j√§hrlich ca. 20.000,- DM haben. Dem liegt folgende Berechnung zugrunde:
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Verlust 1986 bis 2000 227.769,00 DM
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Zinsen ab 2001 bis 2016 ca. 83.000,00 DM
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gesamt ca. 310.000,00 DM
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verteilt auf 16 Jahre jährlich 19.375,00 DM
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Tats√§chlich beliefen sich die Einnahmen in den Jahren 1987 bis 2000 im Schnitt j√§hrlich um 5.000,- DM. Aus den zur Gerichtsakte eingereichten Mieteinnahmen 2001 bis 2004 ergibt sich, dass die Mieteinnahmen eher r√ľckl√§ufig waren, weil der holl√§ndische Dauermieter ab 2002 weggefallen ist.
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Aus diesen Berechnungen wird deutlich, dass mit der Ferienwohnung der Kläger ein Totalgewinn nicht zu erwirtschaften ist.
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Der Senat ist weiter zu der √úberzeugung gelangt, dass der Kl√§ger die Wohnung nur aus privaten Interesse vorgehalten hat. Aus der Kombination der Mieteinnahmen und des j√§hrlichen Steuervorteils ergab sich f√ľr die Kl√§ger "betriebswirtschaftlich" gerechnet ein Gewinn. Ansonsten w√§re auch nicht zu verstehen, dass der Kl√§ger als Sparkassendirektor √ľber Jahre hin so hohe steuerliche Verluste in Kauf nahm, ohne die Immobilie abzusto√üen.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.
Klaus
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